En los contratos por correspondencia o entre ausentes, en los cuales una de las partes remite a la otra una propuesta u oferta, la forma de aceptación de la contraparte es lo que definirá si la operación ha quedado o no instrumentada y alcanzada o no con el Impuesto de Sellos.

Lo que se plantea aquí es, si la mera oferta irrevocable realizada por una de las partes por escrito, en la que se estipulan -entre otros elementos- la vigencia del vínculo, las obligaciones de las partes, las causales de resolución y que, además, contiene una cláusula de aceptación tácita en caso de no existir un rechazo expreso o si la contraparte comienza a realizar la prestación objeto de la oferta, alcanza para entender que se ha cumplido con el requisito de instrumentación.

Este requisito es el más importante ya que el hecho imponible definido en los códigos fiscales no genera el tributo si los actos o contratos no están formalizados en instrumentos, tanto públicos como privados.

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La mayoría de los códigos fiscales provinciales expresan que instrumento es toda escritura, papel o documento del que surja el perfeccionamiento de los actos y contratos, de manera que revista los caracteres exteriores de un título jurídico con el cual pueda ser exigido el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro documento.

Así pues, el Máximo Tribunal señaló que: los documentos analizados carecen de la autosuficiencia requerida para exigir el cumplimiento de las obligaciones en ellas plasmadas, bastando con la sola exhibición de cada uno de ellos para observar que resulta imposible tener por aceptada la oferta y, por ende, configurado el contrato respectivo.

En consecuencia, la determinación fiscal resulta contradictoria con el propio Código Fiscal provincial, como así también con la Ley de Coparticipación Federal de Impuestos, que exigen que “el instrumento gravado revista los caracteres de un título jurídico con el que se pueda exigir el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro documento”.

La definición de esta ley nos advierte que la acepción tributaria de la palabra “instrumento” agrega algunas propiedades -en el nivel de la validez y eficacia formal- con respecto a la noción civilista de “instrumento privado”, ya que requiere que el perfeccionamiento del acto jurídico surja del instrumento mismo y que esté munido de los atributos extrínsecos necesarios para configurar un título jurídico apto para exigir el cumplimiento obligacional.

Por ello, queda claro que las cartas de intención o cartas oferta, por sí solas y en tanto no se encuentren aceptadas expresamente (contratos entre ausentes) no constituyen un instrumento que pueda ser alcanzado por el Impuesto de Sellos, aunque algunos fiscos provinciales pretenden determinar y/o intimar de pago a quienes han suscripto este tipo de ofertas.

Si un contrato se concierta verbalmente o en un documento que no reúne los requisitos esenciales dispuestos legalmente no corresponderá ingresar el impuesto. En otros términos, la instrumentación condiciona la existencia del hecho imponible a exteriorizaciones formales, sin las cuales no se manifestará obligación impositiva.

La Corte Suprema de Justicia de la Nación se ha expedido en reiteradas oportunidades en torno a la vigencia y aplicabilidad de este principio (“Esso Petrolera Argentina SRL c/ Provincia de Chaco” CSJN 08/09/2009; “YPF SA c/ Provincia de Tucumán” CSJN 08/09/2009; “Telefónica Móviles Argentina SA c/ Provincia de Tucumán” CSJN 04/06/2019, “Petrobras Energía S.A. c/ Provincia de Chaco s/ acción declarativa de certeza, entre otros).

La carta oferta o propuesta irrevocable es aconsejable ser utilizada con los recaudos necesarios para los arrendamientos rurales para que no esté gravado por el impuesto de sellos. Por ejemplo, la existencia de una cláusula de aceptación tácita en un plazo determinado de tiempo, la falta de reproducción total o parcial de la propuesta por parte del aceptante tácito, etc. Será un instrumento sin las características citadas y por lo tanto no gravado en el impuesto a los sellos.

Hay que resaltar que la aceptación tácita, es aquella que no se exterioriza en forma instrumental sino a través del cumplimiento de alguna prestación prevista en la propuesta (por ejemplo que “la propuesta se considerara aceptada si la contraparte (receptor de la misma”) ingresa al predio rural –si estamos en un contrato de locación- en un plazo determinado y se deja constancia fehaciente de tal hecho.